In fase di chiusura del bilancio relativo all’esercizio 2017 il calcolo della fiscalità assume un ruolo importante ed emerge la delicata questione della variazione diminutiva da iper/super ammortamento, che presenta criticità non risolte in occasione di Telefisco 2018. Nonostante i chiarimenti dell’Agenzia sull’interconnessione, restano aperti altri dubbi che rendono delicato il calcolo della variazione diminutiva, e in particolare:
– se il bonus spetta qualora il bene strumentale sia concesso in comodato d’uso;
– se interventi incrementativi su beni detenuti in leasing possano essere agevolati.
I beni in locazione gratuita
Dal punto di vista dell’impresa comodataria, i beni strumentali nuovi assunti in locazione gratuita non sono oggetto di alcuna agevolazione in quanto non sussiste il presupposto dell’acquisto in proprietà (o della costruzione in economia) che rappresenta il requisito necessario per l’agevolazione, con l’unica eccezione dell’acquisto tramite locazione finanziaria, ipotesi da sempre assimilata, sotto il profilo fiscale, all’acquisto diretto.
Il punto delicato è valutare la questione dal punto di vista del comodante. I beni concessi in comodato non sono classificati tra i beni merce bensì tra quelli strumentali per l’impresa comodante. Per valutare la sussistenza del bonus fiscale bisogna segnalare i precedenti interpretativi dell’Agenzia (da ultima la circolare 23/E/2016 ma in materia di detassazione Tremonti-bis analoghe considerazioni erano presenti nella circolare 90/E/2001) che ha considerato il tema del comodato d’uso. La conclusione a cui è sempre pervenuta l’Agenzia è che il bene, per essere fiscalmente agevolabile pur se concesso in uso a terzi, deve cedere la propria utilità al soggetto comodante e non a quello comodatario.
Tale situazione si manifesta nel caso in cui il cespite nuovo è utilizzato dal comodatario per eseguire certe lavorazioni su un bene merce che poi va restituito al comodatario per le ulteriori lavorazioni. Il caso del bene strumentale locato gratuitamente a terzi manifesta tale caratteristica nella fattispecie, ad esempio, dell’acquisto di un tintometro che viene ceduto in comodato ad una impresa che esegue lavorazioni sul prodotto per poi restituirlo all’impresa comodante che commercializza la vernice. In tal caso, come affermato dalla circolare 23/E/2016 ( che a sua volta richiama la risoluzione 196/E/2008) il bene ceduto in comodato conserva la sua natura di bene strumentale in capo all’impresa comodante , la quale, quindi potrà fruire del superammortamento. Diversa la situazione dei beni locati a titolo oneroso poiché in questo caso la stessa circolare 4/E/2017 , al paragrafo 5.2 ha riconosciuto che il beneficio spetta al locatore a condizione che l’attività di locazione costituisca l’oggetto principale della attività e ciò in linea con la sentenza della Corte di cassazione 16453/2014 in cui è stato affermato il carattere di strumentalità anche per beni che sono concessi in locazione nell’esercizio della propria attività.
Incrementi su beni in leasing
Altro tema delicato, gli interventi incrementativi sostenuti dall’impresa utilizzatrice di un bene in leasing soggetto a iperammortamento. Il costo potrà essere posto a base per il calcolo della variazione diminutiva del 150%?
Genera spesso dubbi tra gli operatori il passaggio della circolare 4/E/2017, (par. 5.2) in cui si afferma che nel bonus (in senso generale posto che il passaggio è inserito nella sezione superammortamento) non rientrano le spese sostenute su beni di terzi che «essendo prive di autonoma funzionalità, sono capitalizzabili nella voce “Altre immobilizzazioni immateriali”». Nell’ambito dell’iperammortamento, un passaggio successivo (par. 6.1.2) fa presente che sono agevolabili anche interventi tesi a rendere beni, già di proprietà dell’impresa, conformi al modello Industria 4.0, tramite ammodernamento o revamping. La circolare precisa in sostanza che tali interventi sono agevolabili, anche se eseguiti su beni non agevolati in quanto già esistenti.
Tale precisazione dovrebbe risultare valida, a maggior ragione, se l’intervento è eseguito sul bene in leasing che è a sua volta oggetto di iperammortamento. Del resto se l’acquisto in leasing è fiscalmente assimilato a quello eseguito tramite compravendita diretta, una discriminazione sulle spese incrementative risulterebbe iniqua. Il punto, per la sua delicatezza, meriterebbe una conferma da parte delle Entrate.
Fonte “Il sole 24 ore”