Iperammortamento anche per i beni concessi in leasing operativo o noleggio. È quanto emerge da una lettura sistematica della disciplina dell’iperammortamento e dai chiarimenti finora forniti sulle modalità di fruizione del beneficio.

Va ricordato preliminarmente che, mentre in caso di leasing finanziario la maggiorazione degli ammortamenti (super ed iper) è riconosciuta esclusivamente in capo al locatario, in caso di locazione operativa o noleggio l’agevolazione è fruita dal locatore (circolare 4/E/2017).

A chi spetta il beneficio

La spettanza del beneficio in capo al locatore (non finanziario) in caso di iperammortamento è stata espressamente confermata dalle Faq del ministero dello Sviluppo economico (aggiornamento del 12 luglio 2017), dove è stato chiarito che, in caso di noleggio, i requisiti necessari per la maggiorazione del 150% potranno essere soddisfatti sia internamente che esternamente; pertanto la società di noleggio che acquista un bene iperammortizzabile per locarlo a un terzo potrà garantire l’integrazione/interconnessione del bene, alternativamente, sia con i propri sistemi o con la propria catena del valore che con i sistemi di fabbrica e la catena del valore dell’utilizzatore finale.

In entrambi questi casi il soggetto che ha diritto all’agevolazione fiscale resta il locatore, che dovrà dimostrare il soddisfacimento dei requisiti, anche quelli verificati in capo al locatario.

Le modalità di calcolo

Appurate le condizioni per la fruizione dell’agevolazione per i beni in leasing operativo, non è tuttavia chiaro se le modalità di soddisfacimento del requisito dell’interconnessione (interno o esterno) possano avere impatti sul meccanismo di calcolo.

Va ricordato che la maggiorazione si concretizza in una deduzione extracontabile che deve avvenire in base alle regole fiscali (coefficienti tabellari di ammortamento), a prescindere dai comportamenti di bilancio. Le società di locazione generalmente ammortizzano in bilancio i beni concessi in locazione sulla base della durata del contratto di locazione, scorporando dal costo ammortizzabile il valore residuo al termine del contratto. Questa tecnica di ammortamento non è riconosciuta fiscalmente e, pertanto, l’ammortamento imputato a conto economico è deducibile nei limiti dei coefficienti tabellari (ridotti a metà nel primo esercizio).

Interconnessione interna

Fatte queste premesse, si ritiene che le modalità – interne o esterne – attraverso cui è soddisfatto il requisito dell’interconnessione possano avere effetti solo indiretti sul calcolo dell’agevolazione, considerato che in caso di interconnessione interna il locatore ha maggiori possibilità di locare il bene, anche a locatari diversi, per un periodo pari alla sua vita utile.

Infatti, qualora il bene sia concesso in locazione (anche a soggetti diversi) per un periodo almeno pari alla durata dell’ammortamento fiscale, la società di locazione operativa avrà diritto al beneficio sull’intero costo del bene, in un numero di anni pari al periodo di ammortamento (ovvero alla metà del periodo di ammortamento se la società di locazione acquisisce il bene in leasing finanziario).

Al contrario, se il bene è concesso in locazione per un periodo inferiore alla durata dell’ammortamento fiscale (come è più probabile in caso di interconnessione esterna) il diritto all’agevolazione sarà proporzionale al periodo di durata del noleggio. Anche in tal caso, peraltro, il beneficio spetterà nei limiti dei coefficienti di ammortamento fiscale, a prescindere dalla quota di ammortamento imputata a conto economico.

Va da ultimo ricordato che la circolare 4/E/2017 ha chiarito che l’agevolazione spetta solo se la locazione/noleggio rappresenta l’oggetto principale dell’attività del locatore. Al contrario, qualora l’attività di noleggio sia effettuata «in maniera occasionale e non abituale con società estere del gruppo», è negata la spettanza della maggiorazione.

Il calcolo dell’iperammortamento in funzione delle modalità con cui è soddisfatto il requisito dell’interconnessione

1. L’interconnessione interna

• Alfa Spa ha acquistato un macchinario per la produzione di contenitori in plastica. Il macchinario ha un costo pari a 100 ed un coefficiente di ammortamento fiscale del 25%.

• Il macchinario viene interconnesso ai sistemi di fabbrica di Alfa e concesso in locazione operativa a Beta, che lo utilizza per il packaging dei propri prodotti, pagando un canone composto da una componente fissa ed una variabile (in funzione dei pezzi prodotti).

• Il contratto di noleggio prevede una durata di 36 mesi (dal 1.7.2018 al 30.06. 2021), al termine dei quali si assume che il bene sia concesso in locazione ad un terzo soggetto Gamma per un periodo di 18 mesi.

• L’ammortamento deducibile, considerando la riduzione alla metà del coefficiente di ammortamento per il primo anno, è pari a Euro 12,5 per il 2018, 25 per 2019, 2020 e 2021 e 12,5 per il 2022 (si assume una pari imputazione a conto economico).

• La maggiorazione su cui applicare il beneficio dell’iper-ammortamento, è quantificata in Euro 150 (pari al 150% di 100) e le quote di ammortamento annue incrementali sono pari a 37,5 (25% di 150), ridotte a metà al primo esercizio..

2. L’interconnessione esterna

• Alfa Spa ha acquistato un macchinario per la produzione di laminati. Il macchinario ha un costo pari a 100 ed un coefficiente di ammortamento fiscale del 25%.

• Il macchinario viene concesso in locazione operativa a Beta ed interconnesso ai sistemi di fabbrica del locatario, a fronte di un canone di noleggio.

• Il contratto di noleggio prevede una durata di 36 mesi al termine dei quali il contratto terminerà ed il bene tornerà nella disponibilità di Alfa che lo rivenderà al produttore (in virtù di una clausola di buy-back).

• Il valore residuo del bene al termine del periodo di noleggio è stimato pari a 28; l’ammortamento contabile è parametrato alla durata del contratto di noleggio e tiene conto del valore residuo ottenendo così quote di ammortamento annue pari 24 [(100-28):3], parametrate alla durata della locazione.

• Il coefficiente massimo tabellare è pari al 25% (che corrisponde ad un ammortamento massimo di Euro 25)

• La maggiorazione su cui applicare il beneficio dell’iper-ammortamento, è quantificata in Euro 112,5.

Fonte “Il sole 24 ore”